1. Krediidi keeld
1.1. Tööstusseadustiku (ÄS) artikli 159 lõike 1 kohaselt ei saa piiratud vastutusega äriühing laenu anda:
1) oma aktsionärile, kelle osalus ületab 5 protsenti aktsiakapitalist;
2) emaettevõtte osanikule, aktsionärile või liikmele, kelle osalus või osalused ületavad 5 protsenti emaettevõtte osalustest või aktsiakapitalist;
3) eraisikule osaluse omandamiseks osaühingus.
4) juhatuse liikmele või juhatuse liikmele või volitatud isikule.
Lisaks ei saa osaühing käendada eelnimetatud isikute poolt sõlmitud laene. Keeld ei kehti emaettevõtte poolt võetud laenu käendamisele ja tütarettevõtjaga samasse kontserni kuuluva emaettevõtte osaniku, aktsionäri või liikme poolt antud laenu käendusele seni, kuni see kohaldub see ei mõjuta aktsiaseltsi majandusseisu ega võlausaldajate huve. Osaühing ei saa tagada aktsiaseltsi osa ostmiseks võetud laenu.
Tütarettevõte võib anda laenu oma emaettevõttele või tütarettevõtjaga samasse kontserni kuuluvale emaettevõtte aktsionärile, osanikule või liikmele tingimusel, et see ei mõjuta ebasoodsalt piiratud vastutusega äriühingu majanduslikku seisu ega äriühingu huve. selle võlausaldajad. Tütarettevõte ei saa anda eelnimetatud isikutele krediiti osaluse omandamiseks osaühingus.
1.2. Äriseadustiku § 281 lõike 1 kohaselt ei saa aktsiaselts laenu anda:
1) aktsionärile, kelle aktsiad moodustavad rohkem kui 1 protsenti aktsiakapitalist;
2) emaettevõtte osanikule, aktsionärile või liikmele, kelle osalus või osalused ületavad 1 protsenti emaettevõtte aktsia- või aktsiakapitalist;
3) isikul aktsiaseltsi aktsiate omandamiseks.
4) volikogu või selle nõukogu liikmetele või prokurörile.
Anonüümne ettevõte ei saa ülalnimetatud isikute poolt võetud laenudele käendada. Keeld ei kehti emaettevõtja antud laenukäendusele ja tütarettevõtjaga samasse kontserni kuuluva emaettevõtte aktsionäri, osaniku või liikme poolt antud laenutagatisele, kui sellega ei kaasne kahju ettevõttele. ettevõtte finantsseisundit või võlausaldajate huvides. Ettevõte ei saa tagada ettevõtte aktsiate ostmiseks võetud laenu.
Tütarettevõte võib anda laenu oma emaettevõttele või emaettevõtte aktsionärile, osanikule või liikmele, kes moodustab tütarettevõttega sama kontserni, tingimusel, et see ei mõjuta negatiivselt aktsiaseltsi finantsseisundit ega huve. oma võlausaldajatest. Tütarettevõte ei saa anda nimetatud isikutele krediiti aktsiaseltsi aktsiate omandamiseks.
1.3. Eelnimetatud krediidikeeldu rikkuv tehing on tühine. TsÜS § 84 lg 1 järgi ei ole väikesel tehingul õiguslikke tagajärgi ab initio. Tühisest tehingust saadud tulu tagastatakse alusetu rikastumise sätete alusel, kui seaduses ei ole sätestatud teisiti.
Krediidikeelu rikkumise korral on võlausaldajatel ja aktsionäridel/aktsionäridel võimalus esitada oma õiguste kaitseks nõue kohtusse. Laenukeelu rikkumine võib kaasa tuua ka juhatuse liikme vastutuse.
1.4. Krediidikeelu rikkumine ei too kaasa maksukohustust.
Maksustamise seisukohalt ei too laenukeelu rikkumine iseenesest kaasa maksukohustust.
MKS § 83 lõike 3 kohaselt ei võeta maksustamisel arvesse õigustehingu tühisust, kui pooled ei tagasta õigustehingu tulemusena omandatut ega taasta muul viisil sõlmimisele eelnenud seisundit. tehingust.
Maksustamise seisukohalt hinnatakse tehingut selle tegeliku rahalise sisu järgi.
Kui laen antakse seotud isikule, tuleb maksukohustuse vältimiseks võtta aluseks turuhind (TMS § 50 lg 4) (vt punkt 3).
Kui laen antakse töötajale, siis on tegemist erisoodustusega, kui intressimäär on seadusest tulenevast intressimäärast madalam (vt lk 2).
2. Laenu andmine töötajale
TuMS § 48 lg 1 kohaselt tasub töötajale tehtud erisoodustuselt tulumaksu tööandja. Töötaja TuMS § 48 lg 1 tähenduses on isik, kes töötab töölepingu alusel, riigiteenistuja (TuMS § 13 lg 1), juhtimis- või kontrollorgani liige (TuMS § 9) jne. samuti füüsiline isik Isik, kes müüb tööandjale kaupa pikemaks perioodiks kui kuus kuud. Töötaja on ka füüsiline isik, kes töötab või osutab teenuseid töölepingu, käsundus- või muu lepingu alusel deliktiõiguse tähenduses (TuMS § 48 lg 3).
Erisoodustus on eelnimetatud isikule seoses töö- või teenistussuhtega, juriidilise isiku juht- või kontrollorgani liikmena või püsiva lepingulise suhtega antud mis tahes kaup, teenus, ergutustasu või majandusliku väärtuse allahindlus, sõltumata kui erisoodustus tehti.
TuMS § 48 lg 4 lg 6 kohaselt on erisoodustus muuhulgas turutingimustest madalama intressiga laenu andmine, välja arvatud juhul, kui intress tasumise hetkel on vähemalt kahekordne viimati avaldatud intressimäär. huvi. määr vastavalt võlaseadustiku § 94 lõikele 2.
Eeltoodud säte jõustus 1. jaanuaril 2015. Varem määrati intressimäär rahandusministri otsusega, hiljemalt 7. märtsist 2014 oli laenuintressi alammäär 0,5 protsenti aastas.
Alates 01.01.2015 kehtib rahandusministri 13.01.2011 määruse 2 "Erisoodustuse hinna määramise kord" § 3 järgmine redaktsioon: "Kui erisoodustus puudutab laenu andmist. " Ostutingimustest madalama intressimääraga loetakse erisoodustuse hinnaks turutingimustele vastava intressisumma ja laenus märgitud intressimäära järgi tasumisele kuuluva intressisumma vahe. kokkuleppel, välja arvatud juhul, kui intress on selle maksmise hetkel vähemalt kahekordne alates võlaseaduse § 94 lõike 2 kohaselt viimati avaldatud intressimäärast.
Maksuseadustiku artikli 94 lõige 1 sätestab, et kui võlale kohaldatakse seaduse või lepingu alusel intressi, on intressimäär Euroopa Keskpanga põhiliste refinantseerimisoperatsioonide puhul viimane a. Kohaldatav intressimäär on kuue kuu kohta enne iga aasta 1. jaanuari ja 1. juulit, kui seaduses või lepingus ei ole sätestatud teisiti.
Eesti Pank korraldab intressimäära avaldamise väljaandes Ametlikud Teadaanded.
Seega tuleb alates 1. jaanuarist 2015 laenu andmisel järgida teadaannetes avaldatud intressimäära. Euroopa Keskpanga põhiliste refinantseerimisoperatsioonide viimane intressimäär enne 1. jaanuari 2015 oli 0,05%.
Kui intress on maksmise hetkel Šveitsi võlakirjade paragrahvi 94 lõike 2 kohaselt vähemalt kahekordne viimati avaldatud intressimäär (praegu 0,1%), siis maksukohustust ei teki.
Kui intress on madalam, tuleb see tasuda üksikisiku tulumaksu ja sotsiaalmaksu soodustuse arvelt (turutingimustele vastava intressisumma ja laenulepingus märgitud intressimäära alusel tasumisele kuuluva intressisumma vahel).
3. Laenu andmine sugulasele
Kui laen antakse seotud isikule, kohaldatakse TMS artikli 50 lõiget 4, s.t. H. Tulumaksukohustuse vältimiseks tuleb rakendada turuväärtust.
Seotud osapoolte mõiste tuleneb EStG §-st 8. Inimesed on omavahel seotud, kui neil on ühised majanduslikud huvid või kui üks isik avaldab teise isiku üle valitsevat mõju. Igal juhul loetakse seotud isikuteks:
1) abikaasa, elukaaslane või lähi- või kõrvalsugulane;
2) kontserni kuuluvad äriühingud äriseadustiku § 6 tähenduses.
3) juriidiline isik ja füüsiline isik, kellele kuulub vähemalt 10% selle juriidilise isiku aktsia- või aktsiakapitalist, häälte üldarvust või õigusest kasumile;
4) isikule koos teiste seotud isikutega kuulub üle 50% juriidilise isiku aktsiatest või aktsiakapitalist, häälte üldarvust või õigusest kasumile;
5) juriidilised isikud, kelle aktsiad või äriühingu kapital, häälte üldarv või õigus kasumile kuulub ühele ja samale isikule või seotud isikutele rohkem kui 50% ulatuses;
6) isikud, kes omavad ühes ja samas juriidilises isikus üle 25% aktsiatest või aktsiakapitalist, häälte koguarvust või kasumi saamise õigusest;
7) juriidilised isikud, kus kõik juhatuse või seda asendava organi liikmed on üks ja sama isik;
8) tööandja ja tema töötaja, töötaja abikaasa, elukaaslane või lähisugulane;
9) Isik on juriidilise isiku haldus- või järelevalveorgani liige (artikkel 9), haldus- või järelevalveorgani liikme abikaasa või otsesugulane.
Seotud isikute vahelise tehingu hinna (edaspidi siirdehind ) ja sõltumatute isikute vaheliste samalaadsete tehingute väärtuse (edaspidi tehingu turuväärtus ) vahe maksustatakse TMS § 14, 50 või 53 alusel, kui see ei ole seotud erimahaarvamisega (TMS § 48).
Tulumaksuseaduse § 50 lg 4 ütleb, et kui riigisisese juriidilise isiku ja temaga seotud isiku vahelise tehingu hind erineb selle tehingu turuväärtusest, on tegemist summaga, mille maksumaksja oleks tuluna saanud. või summa, mida maksumaksja vastava siirdehinna juures ei oleks kuluna kandnud, maksustatakse tulumaksuga tehingu turuväärtuselt.
Rahandusministri 10.11.2006 määrusega nr 53 kinnitati "Seotud isikute vaheliste tehingute väärtuse määramise meetodid". Seotud isikute vahelise tehingu väärtus peab olema võrreldav sarnastel asjaoludel mitteseotud isikute vahelise sarnase tehingu väärtusega ning kaupleja peab olema valmis maksuhaldurile selgitama tehingu väärtuse asjaolusid.
Seetõttu on oluline, milline on turuhind tehingu tegemise hetkel (rahandusministri määrusega on kehtestatud turuväärtuse mõiste - st hind, mida sõltumatud isikud kasutaksid sarnases tehingus sarnastel asjaoludel).
Määrus sätestab viis meetodit siirdehindade turuväärtuse määramiseks. Seotud osapoolte vaheliste laenude intressimäära turuväärtuse määramisel on parim meetod võrdlushinna meetod (vt eespool määruse § 12 lg 4 nr 2).
Kuigi turuhinna määramisel saab aluseks võtta Eesti Panga intressimäärade statistikat (kättesaadav: http://statistica.eestipank.ee/), ei saa seda turutingimustel pidada automaatseks intressiks. Arvestada tuleb ka üldist turuolukorda, võimalikke riske, tagatiste olemasolu, laenulepingu tingimusi, tähtaega, ettevõtja majandustegevust tervikuna jne.
Võrdsetel tingimustel makstud laenuintresside korral maksustatakse tulumaksuga kaotatud intress, mille laenuandja oleks sarnases tehingus tõenäoliselt teeninud ja mida ei omandata.
4. Laenu andmise ja ettevõtluse suhe. Praktika ja maksuriskid
4.1. Tulenevalt tulumaksuseadusest on tulumaksuga maksustatavad nii töösuhtega mitteseotud kulud (TuMS § 51) kui ka muud töösuhtega mitteseotud väljamaksed (TuMS § 52).
TuMS §-de 51 ja 52 eesmärk on määrata kindlaks tulumaksu tasumise kohustus kõigil juhtudel, kui väljamakse ei ole seotud ettevõtlusega (vt ka Riigikohtu juhatuse 25. aprilli otsust). , 2007 haldusasjades) . Juhtum nr 3-3-1-11-07).
TuMS § 52 lõike 2 punkti 1 kohaselt on ettevõtlusega mitteseotud makseks mitteärilise objekti omandamine TuMS § 52 lõike 1 tähenduses.
MKS-i artikkel 84 võimaldab maksuhalduril lugeda antud laenu ettevõtlusega mitteseotud väljamakseks vastavalt majandusliku tõlgendamise meetodile.
Seetõttu tuleks arvestada, et laenu näol võib olla tegemist ettevõtlusega mitteseotud maksega, millele võidakse maksustada tulumaks saamata jäänud intresside või laenu kogusumma osas.
4.2. Riigikohtu juhatus käsitles otsuses 3-3-1-22-07 laenude andmist ja nende eesmärki. Riigikohus tõdes: „Selleks, et otsustada, kas laenu andmine on seotud ettevõtlusega või mitte, tuleb arvestada ettevõtja majandustegevust tervikuna, laenu vastavust tavatingimustele ja loomisele orienteeritust. arvesse võetud sissetulekuid. » kohut mõistetud. Seotud osapoolte vaheliste laenude puhul tuleb laenu hinnata ka ülaltoodud kriteeriumide alusel. Kuna nende isikute vahelistele krediiditehingutele ei kohaldata TuMS § 50 lõiget 4 ja § 51 lõiget 4, siis tuleb laenuna tehtud makse ja ettevõtte vahelise suhte hindamisel arvestada ka muid lepingupoolseid omavahelisi suhteid.
TuMS § 52 lõike 2 lause 1 alusel tulumaksuga maksustamine on eriti põhjendatud juhul, kui laenulepingu tingimustest ja laenu kasutamisest nähtub, et laenu tagasimaksmise kavatsust ei ole või see osutub väljaspool ilmselgelt võimatuks.
Tuleb meeles pidada, et ka selline laen, millel on esialgu äriline seos, võib pärast laenulepingu tingimuste hilisemat muutmist (nt tagasimaksetähtaja pikendamine vms) osutuda mitteäriliseks. maksustatakse endiselt tulumaksuga.
4.3. Otsustamaks, kas laenu andmine (nii seotud kui ka mitteseotud isikule) on seotud ettevõtlusega või mitte, tuleb hinnata ettevõtja majandustegevust tervikuna.
Laenu andmine on äriline seos, kui sellest võib eeldada tulu tekkimist ja laenu andmine vastab sellise tehingu puhul tavapärastele nõuetele.
Laenu andmine teenib tulu, eriti kui on kokku lepitud ka intressi maksmine. Rahalisest aspektist sõltub sobiv intressimäär erinevatest kriteeriumidest nagu laenusumma, tagasimakse periood, tagatise olemasolu ja väärtus, tagasimakseperioodi pikkus jne. Tulumaksu aluseks ei saa võtta rahandusministri määrusega VÕS § 94 või TuMS § 48 lõike 4 punkti 6 alusel määratud intressimäära (erandiks on laenud töötajatele). Kui laenuintress on madalam kui sarnaste laenude puhul tavaliselt kokku lepitud intressimäär, siis üldjuhul ei maksustata laenusummat, vaid kohaldatava intressi ja turuintressimäära vahet.
Laenu tavatingimustele vastavuse hindamiseks tuleb erilist tähelepanu pöörata laenu kestusele ja laenuvõtja võimekusele saadud laenu tagasi maksta. Tagasimaksmise tõenäosuse seisukohalt on oluline analüüsida laenusaaja olemasolevat ja kavandatavat äritegevust, tema äriplaani või muud finantstegevusega seotud informatsiooni.
Riigikohus on välja toonud, et arvesse tuleb võtta ka laenuandja ja saaja vahelist suhet (seotud omandi või juhtimise, varasema või tulevase partnerluse vms kaudu), samuti laenuandja potentsiaalseid investeerimisalternatiive ja laenusaaja alternatiive laenu saamiseks. laenu.
4.4. TuMS § 52 lõike 2 lause 1 alusel tulumaksuga maksustamine on eriti põhjendatud juhul, kui laenulepingu tingimustest ja laenu kasutamisest nähtub, et laenu tagasimaksmise kavatsust ei ole või see osutub väljaspool ilmselgelt võimatuks.
Laen võib osutuda väljamakseks, millel pole laenuandja äritegevusega mingit pistmist, näiteks siis, kui laenusaaja tegevusest raha kasutamisel ilmneb selgelt, et tagasimaksmine pole võimalik. Ebaärilisest tegevusest annavad tunnistust ebamõistlikult pikaks veninud laen, sobimatu tagasimaksegraafik, korduv tagasimaksetähtaja pikenemine või laenusumma korduv suurendamine. Laenusaaja laenu tagasimaksevõimet hinnates on oluline arvestada tagatise olemasolu.
4.5. Intressivaba laen
Riigikohus kohtuasjas 3-3-1-22-07 (tl 21) tunnistas, et erandjuhtudel võib ettevõtluslaenuks lugeda ka intressivaba laenu. See juhtub näiteks siis, kui laenuandja saab laenutehingust muul viisil kasu (allahindlused, osaline kasum ühisettevõttest jne). Iga konkreetset olukorda tuleb aga käsitleda eraldi. Kuna maksuhalduril on õigus maksustamisel lähtuda tegelikust rahalisest sisust ning maksumaksja seisukohad võivad erineda maksuhalduri seisukohtadest, on enne selliste tehingute tegemist soovitav hankida maksuhaldurilt eelotsus maksuhalduri poolt. tagada kindlus. MKS-i artikli 911 kohaselt teeb maksu- ja tolliamet maksumaksja taotlusel siduva eelotsuse tulevikus tehtava tehingu või tehingute jada maksustamise kohta.
Tuleb märkida, et tehingu eesmärke ja selle seotust ettevõtlusega saab MTA hinnata vaid väga piiratud ulatuses. Näiteks ei nõustunud maksuhaldur 2014. aasta eelotsuses (http://www.emta.ee/index.php?id=35908) kaebaja seisukohaga saada osa ühisettevõtte A kasumist. äriprojekt tuleb pidada ettevõttega seotuks. Tegemist oli seotud osapoolte vahelise laenuga, mille intressid pidid asendama hilisema kasumijagamisega. Maksuamet tegi kindlaks, et tagastamatu laenu andmine ja põhivõla kapitaliseerimine ning laenu põhivõlalt tasumata intressid on maksustatavad TMS § 52 lõike 2 alusel. 1 TuMS.